企业合并思维导图
U6122607105
2026-06-06
企业合并
业务判断
会计处理
公允价值
企业合并涵盖业务判断及会计处理核心内容
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界定
指将两个或两个以上单独的企业（主体）合并形成
结果
通常是一个企业取得了对一个或一个以上企业或（业务）的控制权
方式
控股合并
A+B=A+B
吸收合并
A+B=A
同一控制下的吸收合并
合并方对同一控制下吸收合并中取得的资产、负债应当按照相关资产、负债在最终控制方合并财务报表中的账面价值入账
合并差额的处理
以发行权益性证券方式进行吸收合并
借：XX资产（被合并方账面价值）
贷：XX负债（被合并方账面价值）
股本
资本公积——股本溢价
以支付现金、非现金资产方式进行吸收合并
借：XX资产（被合并方账面价值）
贷：XX负债 （被合并方账面价值）
非现金资产（合并方非现金资产账面价值）
银行存款
资本公积——股本溢价（贷方差额）
合并方为进行企业合并发生相关费用的处理
同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关费用，应于发生时费用化计入当期损益
借：管理费用
贷：银行存款
例外情况除外
以发行债务性证券进行的企业合并，与发行债务性证券相关的交易费用应当计入债务性证券的初始计量金额
以发行权益性证券进行的企业合并，与发行权益性证券相关的交易费用应当计入权益性证券的初始计量金额
新设合并
A+B=C
类型
同一控制下企业合并
非同一控制下企业合并
同一控制下企业合并
四原则
1.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原以确认的资产和负债、合并中不产生新的资产和负债。（一般也不产生新的商誉因素，但合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认）
2.合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变
若被合并方为最终控制方以前年度从外部第三方收购而取得
长期股权投资初始投资成本=被合并方在合并日按购买日公允价值持续计算的应纳入最终控制方合并财务报表的可辨认净资产价值*合并方持股比例+购买日最终控制方控股合并被合并方而形成的商誉
3.合并方在合并中取得的净资产的入账价值与为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额，应当调整所有者权益相关项目，不计入企业合并当期损益
借：长期股权投资
累计摊销
贷：无形资产
资本公积——股本溢价
4.对于同一控制下的控股合并，应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的，体现在其合并财务报表上，即由合并后形成的母子公司构成的报告主体，无论是其资产规模还是其经营成果都应持续计算。
提示
对于同一控制下的企业合并，在编制合并日的合并财务报表时，应当对合并资产负债表的期初数进行调整，同时应当对比较报表的相关项目进行调整，视同合并后的报告主体在以前期间一直存在
会计处理
长期股权投资的确认和计量
合并日个别财务报表
合并方应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本
合并日合并财务报表的编制
合并财务报表时，一般包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表
合并资产负债表
被合并方的资产、负债以其在最终控制方合并财务报表中的账面价值并入合并财务报表
合并方与被合并方在合并日及以前期间发生的交易，应作为内部交易，按照合并财务报表准则的规定进行抵消
对于被合并方在企业合并前实现的留存收益（盈余公积和未分配利润）中归属于合并方的部分，按照左述原则，自合并方的资本公积转入盈余公积和未分配利润
确认企业合并形成的长期股权投资后，合并方账面资本公积贷方余额大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合并资产负债表中，应将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自“资本公积”项目转入”盈余公积“和”未分配利润“项目
确认企业合并形成的长期股权投资后，合并方账面资本公积贷方余额小于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分的，在合并资产负债表中，应以合并方资本公积的贷方余额为限，将被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自”资本公积“项目转入”盈余公积“和”未分配利润“
因合并方的资本公积余额不足，被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分在合并资产负债表中未予全额恢复的，合并方应当在报表附注中对此情况进行说明
合并利润表
合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润。双方在当期发生的内部交易，应当按照合并财务报表准则的有关规定进行抵销
合并现金流量表
合并方在编制合并日的现金流量表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日产生的现金流量。涉及双方当期发生内部交易产生的现金流量，应按照合并财务报表准则的有关规定抵销
合并当期期末比较财务报表的编制
同一控制下的企业合并，在编制合并当期期末的比较财务报表时，应视同参与合并各方在最终控制方开始实施控制时即以目前的状态存在
提供财务比较报表时，应对前期比较财务报表进行调整。因企业合并实际发生在当期，以前期间合并方账面上并不存在对被合并方的长期股权投资，在编制比较财务报表时，应将被合并方的有关资产、负债并入后，应合并而增加的净资产在比较财务报表中调整所有者权益项下的资本公积
非同一控制下企业合并的处理
处理原则
确定购买方
对于非同一控制下的企业合并采用购买法进行会计处理
该交易中购买方取得了被购买方的净资产或是对净资产的控制权
确定购买日
发生控制权转移的日期
确定购买日的基本原则是控制权转移的时点
确定企业合并成本
为进行企业合并支付的现金或非现金资产公允价值
发行或承担的债务公允价值
发行的权益性证券公允价值
或有对价
不包括：购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应计入的是当期损益
对购买日取得的可辨认资产和负债的分类和指定
被购买方可辨认资产和负债通常应当按照原分类或指定的原则予以确认，无需重分类或指定
若取得金融资产和金融负债、衍生工具、嵌入衍生工具，则可能需要恰当地进行重分类或指定
企业合并成本在取得的可辨认净资产和负债之间的分配
应分别在合并财务报表（控股合并）或个别财务报表（吸收合并）中确认合并中取得的各项可辨认资产和负债
购买方在企业合并中取得的被购买方各项可辨认资产和负债，要作为本企业的资产、负债进行确认
合并中取得的被购买方的各项资产（无形资产除外），其所带来的未来经济利益预期能够流入企业且公允价值能够可靠计量的，应单独作为资产确认
企业合并中取得的无形资产的确认
符合无形资产的定义
在购买日的公允价值能够可靠计量
对被购买方拥有的、但在其财务报表中未确认的无形资产进行充分辨认和合理判断（满足一个即可）
源于合同性权利或其他法定权利
能够从被购买方中分离出来或者划分出来，并能单独或与相关合同、资产和负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或交换
借：无形资产
贷：资本公积
对于被购买方在企业合并之前已经确认的商誉和递延所得税项目，购买方在对企业合并成本进行分配确认合并中取得可辨认资产和负债时不予考虑
在按照规定确定了合并中应予确认的各项可辨认资产、负债的公允价值后，计税基础与账面价值不同形成暂时性差异的，应当按照所得税准则的规定确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债
合并中取得的被购买方的各项负责（或有负债除外)，履行有关的义务预期会导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠计量的，应单独作为负债除外
企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理
合并成本＞合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额
确认为商誉（合报）
个别财务报表（不确认商誉）
合并成本＜合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额
计入合并当期损益
合报：确认营业外收入
个报：不确认营业外收入
企业合并成本或合并中取得的可辨认资产、负债公允价值的调整
购买日后12个月内对有关价值量的调整
以暂时确定的价值对企业合并进行处理，12个月内需要调整的，应视同在购买日发生，进行追溯调整，同时对以暂时性价值为基础提供的比较报表信息，也应进行相关的调整
超过规定期限后的价值量调整
按照会计政策、会计估计变更和会计差错更正准则的规定进行处理，作为前期差错处理
未弥补亏损等可抵扣暂时性差异
购买日不符合条件未确认
在企业合并中，购买日取得的被购买方在以前期间发生的未弥补亏损等可抵扣暂时性差异，按照税法规定可以用于递减以后年度应纳税所得额，但在购买日不符合递延所得税资产确认条件的，不应予以确认
购买日后符合条件予以确认
购买日后12个月内，信息表明相关情况在购买日已经存在
购买方确认相关的递延所得税资产，同时减少由该企业合并所产生的商誉，商誉不足冲减的，差额部分确认为当期损益
借：递延所得税资产
贷：所得税费用
除上述情况外会计处理
如果符合了递延所得税资产的确认条件，确认与企业合并相关的递延所得税资产，应当计入当期损益（所得税费用），不得调整商誉金额
借：递延所得税资产
贷：所得税费用
购买日合并财务报表的编制
只编制合并资产负债表
被购买方各项可辨认资产、负债
以公允价值计量
合并商誉
长期股权投资成本＞合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额
确认为合并报表中的商誉
长期股权投资成本＜合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额
计入合并当期损益，在合并资产负债表中确认为留存收益
非同一控制下企业合并的会计处理
非同一控制下的控股合并
个别财务报表
长期股权投资初始投资成本的确定
不包含应自被投资单位收取的现金股利或利润
借：长期股权投资 （公允价值）
累计摊销
无形资产减值准备 （账面价值）
贷：无形资产
资产处置损益
购买方若以非货币性资产为对价的，有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产的处置损益，计入合并当期的利润表
合并财务报表
计算确定商誉
合并商誉=企业合并成本-被购买方购买日可辨认净资产公允价值份额
编制调整分录
购买日，将子公司资产、负债由账面价值调整为公允价值，账价与公允价值之间差额计入资本公积
借：固定资产
贷：资本公积
考虑递延所得税影响：
借:资本公积
贷：递延所得税负债
编制抵销分录
在购买日，将母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益予以抵销
借：股本
资本公积
盈余公积·
未分配利润
商誉
贷：长期股权投资
少数股东权益
非同一控制下的吸收合并
购买日仍按公允价值确认为本企业的资产、负债
作为合并对价的有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产处置损益计入合并当期的利润表
以未发生减值的无形资产为合并对价
借：被购买方的资产（被购买方资产的公允价值）
累计摊销
商誉
贷：被购买方的负债
无形资产
资产处置损益（差额，或借或贷)
营业外收入
确定的企业合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间的差额，视情况分别确认为商誉或是计入企业合并当期的损益
含义
取得对另一个或一个以上企业（或业务）的控制
所合并的企业必须构成业务
例外：一个企业取得了对另一个或一个以上企业的控制权，而被购买方（或被合并方）并不构成业务，则该交易或事项不形成企业合并
二者必须同时符合
业务判断
投入-加工处理过程-产出
投入：原材料、人工、必要的生产技术、机器设备的投入
加工处理过程：具备管理能力、运营过程、形成产出的系统、标准、协议、惯例或规则
产出：为客户提供的产品或服务、为投资者或债权人提供的股利或利息等投资收益，以及日常活动产生的其他的收益（但非必要条件）
判断条件
至少同时具有
投入
实质性加工处理过程
实质性的判断
该组合在合并日无产出（同时满足）
该加工处理过程对投入转化为产出至关重要
具备执行该过程所需技能、知识或经验的有组织的员工，且具备必要的材料、权利、其他经济资源等投入
该组合在合并日有产出（满足一个）
该加工处理过程对持续产出至关重要，且具备执行该过程所需技能、知识或经验的有组织员工
该加工处理过程对产出能力有显著贡献，且该过程是独有、稀缺或难以取代的
二者结合对产出能力有显著贡献
非同一控制下企业合并是否构成业务
也可集中度测试
通过集中度测试
不构成业务
未通过集中度测试
继续判断是否构成业务
如何测试
取得的总资产的公允价值几乎相当于其中某一单独可辨认资产或一组类似可辨认资产的公允价值
则通过集中度测试，不构成业务
单独可辨认资产：一项资产或资产组
类似可辨认资产
通常不能作为一组类似资产
有形资产和无形资产
不同类别的有形资产，例如存货和机器设备
不同类别的可辨认无形资产，例如商标权和特许权
金融资产和非金融资产
不同类别的金融资产，例如应收款项和权益工具投资
同一类别但风险特征存在重大差别的可辨认资产等
取得总资产公允价值
不包括现金及现金等价物、递延所得税资产以及由递延所得税负债影响形成的商誉
直接法计算
总资产的公允价值=合并中取得的非现金资产的公允价值+购买方支付的对价+购买日被购买方少数股东权益的公允价值-合并中所取得的被购买方可辨认净资产的公允价值（=总商誉）-递延所得税资产-由递延所得税负债影响形成的商誉
原理：总资产=可辨认资产+总商誉
间接法计算
总资产的公允价值=购买方支付的对价+购买日被购买方少数股东权益的公允价值+购买日前持有被购买方权益的公允价值（=总对价）+取得负债的公允价值（不包括递延所得税负债）-取得的现金及现金等价物-递延所得税资产-由递延所得税负债影响形成的商誉
原理：总资产=总对价+可辨认负债
企业合并涉及的或有对价
某些情况下，企业合并各方可能在合并协议中约定，根据未来一项或多项或有事项的发生，购买方（或合并方）通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追加合并对价，或者要求返还之前已经支付的对价，即存在或有对价安排
同一控制下企业合并或有对价的会计处理
同一控制下企业合并形成的控股合并，在确认长期股权投资初始投资成本时，应按照或有事项准则的规定，判断是否应就或有对价确认预计负债或确认资产以及确认的金额
若确认预计负债或资产
后续或有对价结算金额的差额不影响当期损益，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益
合并日确认或有对价
借：长期股权投资（净资产账面价值的份额）
贷：银行存款
预计负债
资本公积——股本溢价
后续期间结算或有对价
借：预计负债 （或有对价）
贷：银行存款
资本公积——股本溢价（差额）
非同一控制下企业合并或有对价的会计处理
或有对价的确认
购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本
或有对价符合权益工具和金融负债定义的
购买方应当将支付或有对价的义务确认为一项权益或负债
企业作为购买方确认的或有对价形成金融负债的，该金融负债应当按照以公允价值计量且其变动计入当期损益进行会计 处理（交易性金融负债）
或有对价符合资产定义并满足资产确认条件的
购买方应当将符合合并协议约定条件的、可收回的部分已支付合并对价的权利确认为一项资产
非同一控制企业合并中，企业作为购买方确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
或有对价变化或调整的会计处理
购买日后12个月 内出现对购买日已存在情况新的或进一步证据需要调整或有对价的
应当予以确认并对原计入合并商誉的金额进行调整
其他情况下发生的或有对价变化或调整，应当区分情况进行会计处理
或有对价为权益性质的，不进行会计处理
或有对价为资产或负债性质的
如果属于金融工具的确认和计量准则规定的金融工具，应采用公允价值计量
公允价值变动产生的利得和损失应计入当期损益
公允价值变动损益
如果不属于金融工具的确认和计量准则规定的金融工具
应按照或有事项或其他相应的准则处理
以自身股份结算的或有对价
非同一控制下企业合并中的或有对价构成金融资产或金融负债的
应当以公允价值计量并将其变动计入当期损益
或有对价属于权益性质的
应作为权益性 交易处理
或有对价公允价值的确定
购买方在购买日和后续资产负债表日确定或有对价的公允价值时，涉及股份补偿的，或有对价的公允价值=补偿股份数*或有对价确认时该股份的市价
或有对价公允价值的变化即使发生在购买日后12个月内，也不属于计量期间的调整事项，不应对购买日合并成本及商誉的金额进行调整
以自身股份结算的或有对价的后续计量
非同一控制下企业合并形成的或有对价中，若购买方根据标的公司的业绩情况确定收回自身股份的数量
则不属于“固定换固定”的条件
不属于权益工具
属于金融资产，并将该或有对价分类为“以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产”
购买日：
借：长期股权投资
交易性金融资产
贷：股本
资本公积——股本溢价
后续资产负债表日
借：交易性金融资产
贷：公允价值变动损益
后续，标的公司实际业绩确定，购买方能够确定当期应收回的自身股份的具体数量
则或有对价满足“固定换固定”的条件
重分类为权益工具（其他权益工具）
以重分类日相关股份的公允价值计量，并不再核算相关股份的后续公允价值变动
先有：
借：交易性金融资产
贷：公允价值变动损益
然后重分类转入
借：其他权益工具(重分类日相关股份的公允价值)
贷：交易性金融资产
实际收到并注销股份时，终止确认上述其他权益工具，并相应调整资本和资本公积等
回购股份时
借：库存股
贷:其他权益工具
注销股份时
借：股本
资本公积——股本溢价
贷：库存股
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