外商投资企业税收筹划初探思维导图

青衣衫

2023-03-01

浏览量: 2

外商

企业

税收

税收筹划

避税

进行

纳税

税务

偷税

投资

税法

税收筹划

企业所得税筹划

税收筹划不同于避税、偷税，它区别于其他避税及偷税行为的主要特征在于具有合法性、筹划性及目的性。税收筹划的存在具有其必要性，是企业依法应享有的权利，然而在对企业税收筹划的认定上往往出现分歧，对于同一涉税事务，企业认为是节税筹划，税务部门却认为是非法避税、甚至是偷税。笔者以外商投资企业为例对企业在不同发展阶段的税收筹划策略进行了归纳并对税收立法部门如何进行改革、完善税制提出了个人观点及立法建议，希望对外商投资企业、税收立法、管理部门以及广大纳税人有所裨益。

树图思维导图提供《外商投资企业税收筹划初探》在线思维导图免费制作，点击“编辑”按钮，可对《外商投资企业税收筹划初探》进行在线思维导图编辑，本思维导图属于思维导图模板主题，文件编号是：09b452b444b4cd9122e13310486eab86

思维导图大纲

一、税收筹划概述

1、税收筹划的定义、特征

税收筹划（合法避税）是在法律规定许可的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能取得节税(Tax Savings)的经济利益。

税收筹划的特征可以用“三性”来概括：合法性、筹划性、目的性。合法性表示税收筹划只能在法律许可的范围内，违反法律规定、逃避税收负担，属于偷逃税，要坚决加以反对和制止；筹划性表示税收筹划必须事先规划、设计安排，在经济活动中，纳税义务通常滞后于应税行为，这在客观上提供了对纳税事先作出筹划的可能性，另外，纳税人和征税对象的性质不同，税收待遇也往往不同，这在另一个方面为纳税人提供了可选择较低税负决策的机会，如果经营活动已经发生，应纳税收已经确定再去设法少缴税收就不属于税收筹划；目的性表示纳税人要取得节税的税收利益，即税收筹划的目标是：选择低税负（低税负意味着较低的税收成本和较高的资本利润率）和滞延纳税期（对纳税人来说等于取得了一笔政府的无息贷款）。但需要指出的是，企业财务管理的最终目标是企业利润最大化或股东财富最大化，因此从企业发展的角度看，企业通过税收筹划达到税负最低点并不一定符合企业的最大利益。

2、税收筹划与避税、偷税之区别

税收筹划必然涉及到三个概念：节税、避税和偷税。企业和税务机关如何正确区分及采取有效措施加强管理、规范，具有重要的现实意义，真正的税收筹划是节税筹划。节税（Tax Savings）是纳税人为了维护自身的利益，在遵守国家政策、法律的前提下，通过合法、合理手段实现的，对此税务机关应该提倡和保护。同节税相比，避税有着明显区别，避税(Tax Avoidance)通常指纳税人利用税法中的漏洞或是滥用税收优惠谋取利益，经过巧妙安排具有一定的隐蔽性，从表面上看似乎是合法的，但实际上有悖于国家的立法意图，因此税务机关应该坚决反对，并采用有效反避税措施予以制止及规范管理。偷税（Tax Evasion）则使指纳税人利用非法手段，例如隐瞒收入、涂改帐簿等手段，欺诈性地逃避税法规定的纳税义务的行为，是国家坚决予以打击和严惩的，《税收征收管理法》对偷税行为予以明确界定，规定了处罚和移送司法机关的标准，《刑法》第201条也对偷税行为规定了最高７年有期徒刑（并处偷税数额1倍以上5倍以下罚金）的处罚。因此，只有对具体的税收筹划进行认真的分析和研究，及时发掘出避税、偷税或可能导致不良后果的筹划行为，并给予坚决的制止和打击，才能真正起到保护节税筹划的目的，引导税收筹划向着健康、规范的方向发展。

3、税收筹划之合理性、必要性

对企业来说，在税款缴纳过程中，权利和义务应是对等的，依法纳税是其应尽的义务，而通过合法途径进行税收筹划，以达到减轻纳税的目的，维护自身的经济利益，亦是其应当享有的权利。企业往往可能因为对税收政策理解的不全面、不透彻，而产生某些税收优惠政策未能享受或未能充分享受，或者在确定企业类型、经营方式、会计方法等时未能实现税负节省的最佳方案，通过税收筹划可以使企业在行使纳税义务的同时，利用合法手段保护自己应该享有的合法权益。从加强税收征纳双方管理水平的角度看，税收筹划亦起到不容忽视的积极作用：对企业来说，税收筹划可以促进企业加强经营管理，加强财务核算尤其是成本核算和财务管理，企业要达到合法节税的目的，在税法允许的范围内进行投资方案、经营方案等方面税收筹划的同时，必然要依靠加强自身的经营管理、财务核算和财务管理，才能使筹划的方案得到最好实现；对税务机关来说，企业财务核算和财务管理的加强，可以使税务人员从繁杂的财务报表、帐簿的审核、检查等工作中相对解脱出来，而将更多的精力投入到加强税收征管，履行税务机关应有职责上，更重要的是，在加强对税收筹划的了解和研究过程中，税务机关可以及时发现税收征管的薄弱环节及税制不完善之处，从而促进税收征管走上法制化、规范化轨道，进一步加速税制完善的进程。

二、外商投资企业税收筹划策略

企业税收筹划是一项系统工程，它牵涉到企业自身情况的分析、出资方式、注册地点、财务核算形式的确定、相关税收优惠政策的分析、企业资产、债务重组时涉及的所得税处理、不同税种不同的筹划技巧以及企业资金的科学分配、税收负担的测算、最佳纳税方案的选择等等，涉及政策面广、实务性强，企业获益往往比较显著。以下简要列举外资企业进行税收筹划时主要的筹划方式及必须考虑的因素：

1、企业筹建税收筹划

①组织形式选择：不同形式的企业形式在税收待遇上是有所区别的:如外商以独资企业形式组建企业与合资形式相比更能方便运用内部转移价格达到合理避税之目的；又如非法人形式的创业投资企业所得税的征收在某些情况下要按照外国企业来计算缴纳┉可见选择什么样的组建形式是税收筹划的一个重要内容。

②地点、行业选择：外商投资企业在新建阶段必须充分研究考虑我国在“地区倾斜”上的税收优惠政策，如设在经济特区、沿海经济开放区、经济技术开发区的外商投资企业可获得15%和24%的两档所得税优惠税率；企业在新建阶段还需结合《外商投资产业指导目录》对“行业倾斜”有关的税收优惠政策进行仔细调查论证，生产性企业与非生产性企业、高新技术企业与非高新技术企业、新办企业与原有企业在企业所得税税收优惠政策上存在着不小差异：如创办服务性企业不能享受生产型企业的“两免三减”政策，即使在特区最多只能享受“一免两减”（投资额必须在500万美元以上）； “两型企业”（产品出口型企业和技术先进型企业）可减半征收企业所得税（最低可适用10%的税率）等等。

③出资方式选择：企业在筹建阶段应考虑不同出资方式的纳税差异，例如企业将所需商标、专利权等无形资产之所有人吸收为股东并让其以无形资产出资可有效地免除无形资产转让方20%的预提所得税之纳税义务。

④会计方法的选择：依法合理选择会计方法可达到缩小税基、降低税率、递延税款之目的，如：结合企业具体情况通过固定资产折旧方法、存货计价方法的合理选择可达到节税目的；企业长期股权投资采用成本法核算与权益法相比可取得递延税款的效果，因为不用按期调整损益（但需符合会计制度的规定）。但需要指出的是：会计方法一经选定便不得随意变更，因此会计方法的选择对企业来说也存在一定的风险。

⑤分公司或子公司的选择：从所得税节税的角度考虑：由于分公司要与投资公司合并纳税，因此预计创办初期亏损的情况下办分公司是比较有利的；此外在进行成立分公司或子公司的投资决策时还应重点考虑所能享受的税收优惠政策。

⑥避免成为居民纳税人：一旦作为居民纳税人，企业就负有无限纳税义务，既要就来源于中国境内的所得申报纳税，又要将来源于国外的所得申报纳税，可能导致纳税人税负过重和双重征税。因此，企业应当进行适当的税收安排，尽可能作为非居民纳税人履行有限的纳税义务，从而合法地节税。我国对企业居民纳税人采取的是注册地和总机构所在地双重标准，凡是注册地和总机构所在地同时在大陆的，即为税收上的居民，负有就其全球所得的纳税义务。因此，节税方案是：尽可能将总机构设在避税地或税负低的地方，避免在中国境内注册总机构（不仅方便转移而且预提所得税税率一般低于企业所得税）以及尽可能斩断某些收入与大陆总机构之间的联系。通常作为国际避税地的条件主要包括：政策上的稳定性、税收负担低、相对完备的配套设施（外汇管理、资金流动限制少等）、与主要国家签订有国际税收协定、保密措施严密等等，主要的国际避税地包括维京群岛、法罗群岛等等。

2、企业运营税收筹划

①进口设备免税（关税和增值税）：符合《外商投资产业指导目录》鼓励类和限制乙类，并转让技术的外商投资项目，在投资总额内进口的自用设备，除《外商投资项目不予免税的进口商品目录》所列商品外，免征关税和进口环节增值税；对已设立的鼓励类和限制乙类外商投资企业、外商投资研究开发中心、先进技术型和产品出口型外商投资企业技术改造，在原批准的生产经营范围内进口国内不能生产或性能不能满足需要的自用设备及其配套的技术、配件、备件，以及外商投资设立的研究开发中心在投资总额内进口国内不能生产或性能不能满足需要的自用设备及其配套的技术、配件、备件可按《国务院关于调整进口设备税收政策的通知》的规定免征进口关税和进口环节增值税。以上两条规定应是外商投资企业进行税收筹划时的重要决策依据。

②购买国产设备退税（增值税）和抵免所得税：享受退税政策的设备，除需符合《外商投资产业指导目录》中鼓励类和限制乙类的范围以及《当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录》的投资项目外，还必须同时具备以下两个条件：一是必须是以货币购进的未使用的国产设备，不包括投资方的实物投资和无形资产投资；二是在税务机关核定退税投资总额内且在1999年9月1日以后购进的国产设备。对列入国务院《外商投资项目不予免税的进口商品目录》和《国内投资项目不予免税的进口商品目录》，在国内采购的设备，不能享受退税的税收优惠政策。核定退税投资总额＝投资各方的货币投资总额－已购免税进口设备总值。此外，在投资总额内购买的国产设备，符合国务院《调整进口设备税收政策的通知》规定的投资项目的，设备款的40%可以抵免当年比前一年新增的所得税（可递延5年），在投资总额外购买的国产设备抵免新增所得税的前提是用于技改项目。

③资产重组筹划（所得税）：企业利用资产重组进行税收筹划最简单的一个例子是，一家赢利企业兼并一家亏损企业后，其利润总额必然因弥补亏损而减少，这也意味着应纳所得税额的减少（但并不是任何情况下亏损企业之亏损都可以弥补）。企业计划进行企业合并、企业分立、资产整体转让和整体资产置换时应重点进行所得税筹划（股权转让不缴纳营业税），资产转让所得、股份转让所得及亏损的弥补是企业资产重组是必须考虑的重要因素，企业在资产重组时应确保达到以下标准并经税务机关审核认定，方可达到允许弥补亏损及有效降低应纳所得税的效果：企业合并、企业分立及资产整体转让时“非股权支付额” 不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%；进行整体资产置换时作为资产置换交易补价的货币性资产占换入总资产公允价值不高于25%。应该注意的是：取得非股权支付额或补价的企业，应将所转让或处置资产中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值，确认为当期应纳税所得。

④债务重组筹划（所得税）：根据《企业债务重组业务所得税处理办法》：“企业在债务重组业务中因以非现金资产抵债或因债权人的让步而确认的资产转让所得或债务重组所得，如果数额较大，一次性纳税确有困难的，经主管税务机关核准，可以在不超过5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额”，显然企业在债务重组可以通过申请摊销资产转让所得或重组所得而获得递延纳税的收益。

⑤关联交易筹划（所得税等）：虽然《税收征收管理法》、《外商投资企业和外国企业所得税法》均规定了“关联企业不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整”。但外商投资企业出于利益驱动往往通过关联企业将费用分配到税负较高的地区或者将利润转移到避税地或税负较轻的地区以减少应税利润，无论是转移费用、还是转移利润一般都离不开转让定价，特别是\\\\\\\"高进低出\\\\\\\"的转让定价法。转让定价也是税务部门反避税工作的重头戏，通过关联交易进行避税存在较大争议和风险。

⑥无形资产、不动产投资节税（营业税）：以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税，此外股权转让也不征收营业税。因此企业在进行资产转让时充分考虑将债权转化为股权的可能性具有现实意义。

⑦利用出口退税差异（增值税）：企业在出口退税税收筹划中常见一种方式是：由于现行外贸企业出口和生产企业出口的出口退税计算公式不同、征税和退税的计算依据不同、存在征税率和退税率的税率差，同样的一笔业务直接出口和间接出口计算出来的退税款存在差距，因此产生了节税方案：外资企业可以通过关联外贸公司（甚至自己成立销售公司）来出口其生产的货物以获得更多的退税款。

⑧利用“两免三减”（所得税）： “两免三减”政策无疑是企业最不容易忽视的一项税收优惠政策，但一味地追求递延纳税甚至人为地调帐容易陷入偷税的泥潭。

⑨再投资退税及“两型企业”税收优惠：两型企业可获得（所得税减半）最低10%的企业所得税待遇，其再投资退税也比一般企业优惠，可以100%退税（一般企业只能退40%）。大部分外商投资企业均充分利用该两项税收优惠政策进行税收筹划。

税收筹划是一项复杂的计划工作，外商投资企业应充分重视税收筹划的重要性及其风险性，加强与税务部门沟通，分清税收筹划和非法避税的界限，尽量避免因利用关联企业转让定价（所得税避税）、低报进口材料和设备价格（关税及增值税避税）等手段进行不正当避税而面临行政乃至刑事处罚的风险。与此同时，税收筹划应与企业跨国经营战略、企业发展阶段相适应，外资企业应根据其全球经营战略、发展阶段的不同针对不同的税种采取不同的税收筹划策略，并充分发挥税务师事务所、律师事务所等专业机构（税务顾问）在税收筹划中的作用（有条件的大企业可考虑聘请全球五大会计师事务所为其进行战略性税收筹划），充分了解我国税制现状及发展趋势，用足用好税收优惠政策。

三、由外资企业税收筹划引发的法律思考

1、完善税法体系，为税收筹划正名

首先，我国目前的税收实体法在法律层次上只有《个人所得税法》、《外商投资企业和外国企业所得税法》，其余的实体法主要是由国务院颁布的各税种的相关“条例”。笔者认为，时机成熟时应尽快由人大制订出台一部《税法通则》，作为实体法对税收的各项基本原则、各实体要素进行阐述并对税收法律关系中的各方当事人的权利义务及法律责任进行明确，对目前游离于行政法规以及大量的财政部、国家税务总局、海关总署的部门规章进行总结归纳，出台《税法通则》可以解决我国税收实体法长期缺位的问题，保障我国税法的公平性、透明性和严肃性，切实保障我国税收征纳的各个环节做到有法可依。

其次，虽然我国《税收征收管理法》中对偷税、骗税、抗税等进行了定义并明确了法律责任，但对于避税和税收筹划（节税）的定义和法律性质并未涉及，笔者认为，应当在法律层次上对避税和节税进行初步定义并在实践基础上由国家税务总局（财政部）对合法节税和非法避税进行统一的界定并明确规定非法避税的法律责任，此举的意义极其重大：可以避免因对税法的随意理解而使税收筹划偏离税法制订的初衷，给税务部门忽然企业提供一个判断是否属于正确筹划的标准，以积极引导企业和税务代理机构的筹划行为，减少国家税款的非正常损失。对企业和税务代理机构而言可以更加有效地进行税收筹划，降低筹划的风险并增强守法纳税的意识；对税务机关来说可以提高征收和反避税工作的效率，更加积极有效地堵塞现行税收法律法规中的漏洞；此举亦能取得明显降低税收行政复议和行政诉讼的效果。

最后，伴随着税收法律体系的不断完善，纳税人进行税收筹划的难度也将加大，但是相对于偷税和非法避税，纳税人还是会选择利用税收筹划权来维护自身的利益，而纳税人税收筹划行为的增多，反过来也将有利于税收法治化进程的加快。完善的税制和规范的税收征管，是绝大多数纳税人维护权利的最好保障。

2、统一内、外资企业税收政策，实行税收国民待遇

目前我国税收优惠政策过多、过杂而且变化太快，每年财政部和国家税务总局甚至各地政府都会针对不同性质的企业和不同的税种及应税行为出台大量的税收优惠政策，笔者认为这种现状存在诸多不利：不利于税法宣传和纳税人掌握、不利于实现税负平等、不利于税收的征管效率、不利于优化投资软环境、不利于与国际接轨……税收优惠政策的选择和实施，不仅影响到国家财政收入和企业的实际税负，而且关系到经济稳定发展和资源的合理配置，但我国目前的税收优惠政策却存在国内企业和外资企业落差较大的现象，外商投资企业实质上享受的是“超国民待遇”的税收政策。由于大量税收优惠的存在，我国名义税率与实际税负相差甚大，税负不公已成客观事实，严重削弱了税法的严肃性。内外资企业税收优惠的差异也违背了市场经济规则，不符合国际惯例。事实上，有不少国内企业和个人为享受外资企业的税收优惠政策以及获得注册资本可以分批到位、自动取得进出口权、可以免税进口设备等超国民待遇的好处，纷纷在境外注册公司，然后以境外公司名义在国内注册“假外资企业”，因此，统一内、外资税收优惠政策或逐步缩小内外资企业税收优惠差异应尽快提到立法部门的议事日程。据悉目前政府有关部门正在研究统一内外资企业所得税的方案，这也证明了税收优惠政策统一的时机已日益成熟，依据市场规律和国际惯例立法是大势所趋。

3、加强反避税工作，加大对偷税犯罪的打击力度

我国刑法对骗取出口退税罪规定了最高为无期徒刑的刑事责任（并处一倍以上五倍以下罚金或没收财产），但对偷税罪的最高刑却仅为７年有期徒刑（并处一倍以上五倍以下罚金），笔者认为刑法对偷税罪的处罚过轻，而且在实践中对于构成偷税罪的行为往往出现“以罚代刑”的现象。虽然我国偷税罪刑罚的严厉性与其它国家相比并非处于最轻之范畴，但在我国财务制度不健全、纳税人普遍缺乏纳税意识以及税收监管体系相对薄弱的的现状下应加大对偷税行为的打击和惩罚力度，不能因抱着“法不择众”的思想而牺牲国家和守法纳税人的利益。加重对偷税行为的处罚（如15年有期徒刑以及倾家荡产的后果）和查处力度必将对心存侥幸的不法纳税人起到一定的威慑作用并增加其偷税成本，从而达到有效降低偷税犯罪的效果。

在完善税法体系、加大打击税收犯罪的同时，税务部门应切实推进反避税工作。目前我国税务部门反避税的现状是：基本上只针对外商投资企业和外国企业的所得税的避税行为，尤其是转让定价避税行为。笔者认为，外商投资企业所得税虽然存在较大的避税空间，但其占我国财政收入的比重相对较低，因此反避税工作的范围与对象应扩大到所有的企业和税种。只有有效地开展反避税工作，制止并打击非法避税及偷税行为，才能真正保证守法纳税人的合法权益。

增值税的税收筹划思维导图