合同财税风险审核思维导图

花间一壶酒

2024-12-11

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物资采购类合同

审核合同中的质量保证条款及其实际履行

建设工程合同

合同财税风险审核内容简述

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思维导图大纲

一、建设工程合同

1、审核建筑合同有无“甲供”条款

甲供工程”的税法定义及政策分析财税[2016]36号文附件2：甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。提醒：“可以选择”并不是“必然简易计税”。

提醒：“可以选择”并不是“必然简易计税”。

简易计税项目取消备案后，如何向税务局证明属于“甲供工程”简易计税的6项留存备查资料（多多益善）： ①合同条款约定内容：甲方负责提供工程所需部分材料、动力等。如详细甲供内容及金额未确定，可签订补充协议予以明确； ②合同中可约定乙方选择简易计税方法时，建设工程造价按照简易计税计价规则执行； ③取得加盖甲方公章或财务专用章的甲供材料的发票复印件； ④施工概预算+甲方出库单+乙方领料单等注明甲供情况，且施工现场甲乙双方需要共同验收； ⑤施工决算单上区分出“甲供”行为； ⑥监理单位证明“甲供”行为；

特殊事项：财税[2017]58号文：建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的，适用简易计税方法计税。

注意：58号文与36号文相比，没有“可以选择”字样，即：建筑工程总承包单位“必然简易计税”。

2、审核并识别合同中的单项履约义务

履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品(或服务）的承诺。一项合同中可能包含多项履约义务。

注意：单项履约义务是会计收入确认和计量的基本单位，新收入准则对单项履约义务的识别，有助于增值税处理时，对企业销售活动区别属于混合销售还是兼营的判断。

1、销售“货物+建安”合同被界定为混合销售中“销售建筑服务”的情形——全额适用9%税率

对于属于建筑服务的混合销售，一般以提供建筑服务为主要目的来判断，按企业经营的主业确定（通常是营业执照经营范围的第一项），同时签订的销售合同是最重要的判断标准。会计处理：作为一项单项履约义务合同；收入全部核算为建安工程业务收入。

如何判断： ①招投标程序明确是“工程标”，中标方需要具备建设工程施工资质，双方签订建设工程承包合同（包工包材料等）； ②合同中的价款条款应约定：根据建筑业工程计价规则结算（含工程预算、结算与决算手续） ③销售方实际赚取的是工程利润（与货物占总价是否超过50%无关），其中货物（或材料）按工程计价规则套定额取费

2、销售“货物+建安”合同被界定为混合销售中“销售货物”的情形——全额适用13%税率

根据财税[2016]36号文附件1第40条，一项销售行为如果既涉及货物又涉及建筑服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位，按照总金额适用货物的税率。比如：销售设备附带建筑安装业务。会计处理：作为一项单项履约义务合同；收入全部核算为销售货物收入。

如何判断： ①招投标程序明确是“货物标（或设备标）”，双方签订货物（含设备）购销合同； ②合同价款适用市场行情的自主定价，不必执行工程计价规则，尤其该货物是设备，不能套定额取费； ③销售方实际赚取的是货物利润（与货物占总价是否低于50%无关），建筑安装行为只是实现货物（含设备）销售的手段而已；

3、销售“货物+建安”行为在一份合同中被界定为“兼营”的情形——分别适用不同税率或征收率

政策依据：国家税务总局2018年第42号公告：一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务，应分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。一般纳税人销售外购机器设备的同时提供安装服务，如果已经按照兼营的有关规定，分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

销售“自产机器设备+安装”计税方式必须兼营： ①设备——13%、安装——9% ②设备——13%、安装——3%（甲供设备-简易计税）

销售“外购机器设备+安装”计税方式三种可能： ①设备——13%、安装——9% ②设备——13%、安装——3%（甲供设备-简易计税） ③（设备+安装）——13%（仍可能为混合销售）

问题1：会计处理：销售方需要根据新收入准则判断为一项还是两项履约义务、分别核算？

提醒：一般纳税人“销售外购机器设备的同时提供安装服务”，仍可能界定为“一项履约义务”。发票处理：如界定为“两项履约义务”，则分别核算会计收入，分别开具发票；如界定为“一项履约义务”，则全部核算为销售设备收入，全额开具13%税率的发票。

问题2：如何界定“机器设备”？

机器设备是具有一定机械结构、由一定动力驱动的、能够完成一定的生产、加工、运行等功能或效用的装置，三个一定的特征（结构、动能、功用）必须同时具备，且不限使用行业及标准。建议：建筑工程定额中已经明确了设备与材料划分的，应按定额中的规定执行。难题：“设备性材料”？“材料性设备”？

问题3：国家税务总局2018年第42号公告第六条第三款还规定：纳税人对安装运行后的机器设备提供的维护保养服务，按照“其他现代服务”缴纳增值税，税率为6%。

在“设备——13%、安装——9%（或3%）”之外，如何实现6%税率？

注意1：强调“安装运行后”，具有时间顺序；注意2：合同条款需单独体现“维护保养服务”，作为单独另外的一个或一项履约义务；注意3：《增值税暂行条例》所述13%税率的“修理修配劳务”：指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务（“从坏到好”）；设备的“维护保养服务”在税法上没有明确界定，实务中一般是指通过擦拭、清扫、润滑、调整、检测等方法对设备进行护理，以维持和保护设备的性能和技术状况，包括常规性的安全检测、性能测试、运行调校，具有技术性、知识性两个特征（“从好到更好”）；

3、审核合同条款及合同实际履行是否存在可变对价

新收入准则第十六条：合同中存在可变对价的，企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，但包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。企业在评估累计已确认收入是否极可能不会发生重大转回时，应当同时考虑收入转回的可能性及其比重。

注意：可变对价包括：返利、退款、激励措施、索赔罚款等等；期望值：如履行合同有3种以上结果，则根据一系列可能结果的概率加权平均值确定；最可能发生金额：如履行合同只有2种结果，则指最可能概率的单一对价金额。 “极可能”发生的概率应远高于“很可能（即可能性超过50%）”，但不要求达到“基本确定（即可能性超过95%）”；

案例：甲公司（发包方）与乙公司（施工方）2022年7月1日签订固定造价工程施工合同，合同价款为1000万元。根据合同约定，该项工程的完工日期为2023年6月30日，如果乙公司能够在该日期之前完工，则每提前一周，合同价款将增加50万元（提前两周则增加100万元），乙公司根据以往经验评估，认为提前两周完工的概率是30%，提前一周完工的概率是40%，不能提前完工的概率是30%。假设乙公司采用成本法计量履约进度，截止2022年12月31日履约进度为50%。

会计处理：根据旧会计准则，乙公司在2022年12月31日确认当期会计收入1000*50%=500万根据新会计准则，乙公司确认2022年度当期会计收入=（1000+100×30%+50×40%+0×30%）×50%=525万元。但是，企业所得税法规不认可将可变对价（无论正负）计入企业所得税应税收入。上例中，2022年度企业所得税处理还是应按固定价格确认所得税应税收入为1000×50%=500万元。反之，如合同约定：乙方不能在合同签订之日起365天内竣工，须支付给其客户100万元罚款，该罚款将直接从合同价款中扣除。乙方评估认为工程按时完工的概率为40%，延期的概率为60%。则2022年度会计收入为（1000-100）*50%=450万元。同理，增值税收入按照开票或收款或合同约定收款孰先原则确定，与会计收入确认形成差异。

4、审核合同条款及合同实际履行是否存在重大融资成分

新收入准则第十七条：合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分。

注意：当一项合同安排包含重大融资成分时，企业确认的会计收入金额将不等于从客户处收到的现金金额。

1、预收款的安排：如果在满足履行义务之前收到款项，那么确认的主营会计收入将大于收到的现金，因为企业从客户处获得了融资，企业将对与预收款项相关的融资确认利息费用。企业所得税处理：按照现行企业所得税法规定，在所得税处理时并不需要考虑“重大融资成分”。会计上确认的收入，所得税处理不予认可，应作纳税调减。同时会计上确认开发成本中的财务费用（未确认融资费用），所得税处理也不予认可，应作纳税调增。

2、后付款的安排：在企业完成履行义务之后获得付款的情况下，确认的主营会计收入将小于收到的现金，因为企业为客户提供了融资，对价的一部分将被确认为利息收入。注意：企业所得税税务处理时并不需要考虑“重大融资成分”。即使将部分对价确认为利息收入，仍属于企业所得税应税收入。难题：假如会计上确认一部分收入为利息收入，增值税如何处理？税率6%？是否属于“兼营”行为？还是“价外费用”？

3、问题再讨论：建筑企业预收款超过一年的，是否必须考虑重大融资成分？建造合同中垫资施工，工程完工结算超一年后才收到款项，是否必须考虑重大融资成分？答：企业对客户取得商品（或服务）控制权与客户支付价款的时间差及形成时间差的原因应进行分析，以及结合利率、合同价格与现销价格差异、企业销售惯例、国家法定要求等等进行分析判断销售合同中是否存在重大融资成分。

5、审核合同中的质量保证条款及其实际履行

1、增值税处理：国家税务总局公告2016年第69号第四条：纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。

2、会计处理：缺陷责任期内的质保金，不通过应收账款核算，因其是否能够收回还取决于除时间流逝之外的其他因素，应通过“合同结算”科目核算，但是资产负债表报表列示为“合同资产”项目。提醒：缺陷责任期内的质保金不通过应收账款核算，如果过了缺陷责任期无质量问题，仍未收到款项，应将无条件收款权转入“应收账款”科目。

举例：根据合同约定，某一般计税工程项目完工后形成质保金为109万借：合同结算—收入结转100　　其他应收款—待收税额9 贷：主营业务收入100 应交税费-应交增值税-销项税额9（开票）或应交税费-待转销项税额9（未开票）提醒：“应交税费—待转销项税额”期末贷方余额应根据情况，在资产负债表中的“其他流动负债” 项目列示；不得在 “应交税费”项目列示。

3、企业所得税处理：根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）第二条的规定，企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。由于质保金属于工程价款结算之后发包人预留的资金，对应的建造合同收入即使没有开具发票，也应该确认会计收入，企业所得税收入也应在工程价款结算所属年度确认。

提醒1：缺陷责任期内未发生质量缺陷，承包人如期收到质保金，属于债权转化为货币资金，不涉及企业所得税的问题。

提醒2：缺陷责任期内发生质量缺陷，承包人承担维修责任发生的支出，取得发票可以在企业所得税前据实扣除；如果未承担维修责任，被发包人扣除或者索赔的金额，相当于发生销售折让，根据国税函[2008]875号的规定，应当在发生当期冲减收入。

6、以房抵债两方或者三方合同

1、甲乙双方“以房抵工程款”协议签订注意要点

第一、实际工程款与用以抵付的房屋价款差额的处理。实际工程款与用以抵付的房屋价款很难完全一致，必将出现差额，因此在“以房抵工程款”协议中一定要明确此差额如何处理（补差或退差）。

第二、必须在“以房抵工程款”的协议中明确房屋交付的具体期限。

第三、在协议中明确抵付工程款的房屋面积和单价，销售单价按照协议约定的抵付工程款除以用于抵工程款房屋的建筑面积进行计算。

第四、发票开具和税费的处理。在以房抵工程款协议中，必须明确房地产企业按照抵付工程款金额向建筑商开具“销售不动产”的增值税专用发票，建筑企业向房地产公司开具“建筑业”的增值税专用发票。有关税费各自承担。

第五、在以房抵款协议中双方应明确用以抵付工程款的具体房屋。

2、建筑企业三方抵债过程中，有何注意事项？

对于以房抵债业务，如涉及第三方（比如：建筑企业的供应商或分包商），一般来说，可将第三方作为购房人，房地产开发企业与购房人直接签订房屋销售合同（房企执行新收入准则核算），开发商直接将房产销售开票过户给购房人；然后在此基础上建筑企业与开发商及供应商签订三方资金平账抵消协议，多退少补。只要房产不过户到建筑企业再二次转手，不诞生建筑企业二次销售房产环节的相关税费。

（1）房地产企业、建筑商和材料供应商三方欠款均相等的情况下，合同签订注意事项：

房地产企业、建筑企业、材料供应商挂靠人一起签订三方协议，约定合同主体：房地产企业为销售方、购买方为材料供应商、债权债务抵销付款方。协议约定：债权债务抵销三方承诺条款：

一是房地产企业销售给材料供应商某某的商品房，向其应收的销售房款× × ×元人民币用于抵销房地产企业拖欠建筑企业工程款× × ×元；

二是建筑企业应收房地产企业的工程款× × ×元抵销建筑企业拖欠材料供应商在工程建设过程中购买的材料款× × ×元。

三是建筑企业拖欠材料供应商在工程建设过程中购买的材料款× × ×元抵销材料供应商向房地产企业购房应支付的购房款× × ×元。

（2）在三方欠款均不相等的情况下，签订四份协议相互抵债法

第一步：在与房地产企业协商同意的情况下，建筑企业与材料供应商签订一份债权转让协议书（建筑企业应收房地产企业的应收工程款的债权转让给材料供应商）；

第二步：建筑企业与材料供应商签订一份债权债务抵销协议书（建筑企业应收材料供应商债权转让款抵销建筑企业施工拖欠材料供应商材料款而在建筑企业账上体现的“应付账款”）；

第三步：房地产企业与材料供应商签订一份商品房销售合同，销售合同中必须约定的单价为：房地产企业拖欠建筑企业工程款除以用于抵工程款房屋的建筑面积进行计算。

第四步：房地产企业与材料供应商签订一份债权抵购房款协议书（材料供应商应收房地产企业拖欠建筑企业的工程款抵销其购房款）。

同时，建筑企业与材料供应商签订债务重组协议，约定：材料供应商免除向建筑公司应收材料款与建筑企业代替材料供应商支付给房地产企业的购房款的差额部分债务。

二、租赁合同

1、企业如何识别新《租赁》会计准则中的承租合同

新《租赁》会计准则中的承租合同，必须满足三个要素：一是存在一定期间；二是存在已识别资产；三是资产供应方向客户转移对已识别资产使用权的控制。

1、“一定期间”一般指超过1年以上，也可以表述为已识别资产的使用量，例如：某项设备的产出量。

2、如何判断是否存在已识别资产？ ①对资产的指定；②物理可区分；③实质性替换权

3、如何判断客户是否控制已识别资产使用权？客户是否控制已识别资产使用权的判断要素与新《收入》准则中对于控制的判断三要素类似，即能力、主导使用、能够获得几乎全部的经济利益。注意：识别承租合同执行租赁准则，要求承租人对几乎所有租赁（选择简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外）在资产负债表中分别确认相应的使用权资产和租赁负债，并分别确认折旧和利息费用。

2、承租合同严格执行新《租赁》准则对财务指标的影响

1、资产负债率增加。原因：同时增大确认了使用权资产及租赁负债，影响报表资产及负债总额。

2、营业现金比率增加。原因：营业现金比率的分子为经营活动产生的现金流量净额，分母为营业收入。

3、净资产收益率（ROE）在租赁期内“前低后高”。原因：由于采用实际利率法计算利息费用，折旧与利息总额呈前高后低趋势，在净资产不变的情况下导致前期ROE下降，后期上升。

4、全员劳动生产率增加。原因：全员劳动生产率=劳动生产总值/全年平均从业人数。劳动生产总值=营业利润+职工薪酬+应交税费-应交所得税+计提的资产折旧额+政府补助-公允价值变动收益。从业人员包括：在岗职工、返聘人员和劳务派遣人员等。提醒：该指标中“计提的资产折旧额”包括“使用权资产计提的折旧额”。

3、承租合同严格执行租赁准则引发的纳税调整

企业作为承租方执行新租赁准则，会计处理作为融资租赁，但企业所得税处理仍应界定为经营租赁，则税会差异处理如下：使用权资产计提的累计折旧在所得税汇缴申报表上全部纳税调增，同时租赁负债计提的利息费用全部纳税调增，但针对取得合规租金发票的本期经营租赁的租金支出（即按照权责发生制原则在租赁期限内均匀扣除），在企业所得税汇缴纳税申报表上应作纳税调减。

4、建筑企业租赁合同若干疑难问题处理

1、1年以内的短期租赁和租赁标的物在4万元以下的低价值资产租赁，可以选择简化处理，即不确认使用权资产和租赁负债。

2、企业通过修改承租合同，将长期租赁在形式上分解为短期租赁，是否可行？答：承租标的物单一不能变更，则即使一年一签租赁合同，仍需执行新租赁会计准则，界定为融资租赁。除非承租方能每年变更承租标的物。问题讨论：承租合同二年一签是否可行？

3、承租人发生的租赁资产改良支出不属于使用权资产，应当记入“长期待摊费用”科目。

4、承租人向出租人支付的租金等款项中包含应缴纳的增值税的，相关增值税税额不属于租赁付款额的范畴，不应纳入租赁负债和使用权资产的计量。

5、租赁保证金不属于出租人的租赁收款额和承租人的租赁付款额，出租人和承租人应当分别将其作为单独的负债和资产进行会计处理，即通过“其他应收款”、“其他应付款”核算。

6、如出租方实行连车带人的出租，根据财税[2016]36号文规定，属于提供“交通运输服务”，则承租方属于采购“交通运输服务”，可以不作为新租赁准则中的融资租赁处理。如出租方仅仅出租车辆，不配备操作人员，属于提供“动产租赁服务”，承租方属于承租车辆，则需要执行新租赁准则，作为融资租赁处理，同时需要解决税会差异的调整事宜。

7、如出租方将建筑施工设备出租给他人使用并配备操作人员的，根据财税[2016]140号文规定，属于提供“建筑服务”，则承租方属于采购“建筑服务”，可以不作为新租赁准则中的融资租赁处理。如出租方仅仅出租建筑施工设备，不配备操作人员，属于提供“动产租赁服务”，承租方需要执行新租赁准则，作为融资租赁处理，同时需要解决上述税会差异的调整事宜。

三、物资采购类合同

1、物资采购类合同的涉税风险防范条款设计

1、采购合同中为什么要有针对供应商走逃失联的风险防范条款

（1）走逃（失联）企业开具的增值税专用发票往往被列入异常增值税扣税凭证（简称“异常凭证”）范围；（2）建筑企业作为采购方，取得“异常凭证”，往往被主管税务机关通知做进项税额转出；（3）建筑企业纳税人对税务机关认定的异常凭证存有异议，可以向税务机关提出核实申请。最低限度解释为“善意取得”，不涉及虚的刑事责任。

2、采购合同中针对供应商走逃失联风险防范条款的设计

（1）采购合同中增加供应商的增值税纳税人身份识别条款、纳税信用等级条款；（2）采购合同签订时应当明确供应商注册地址与实际地址，明确联系人与固定联系电话（座机）；（3）供应商有重大信息变更，如税务登记变更、公司名称、实际经营地址、联系电话等，应在XX日内及时告知采购方，并提供相关纸质或电子信息资料。

3、采购合同中应当明确的价格条款

（1）采购条款中约定不含税价、税金、含税价新《印花税法》第五条：应税合同的计税依据，为合同所列的金额，不包括列明的增值税税款；（2）采购合同中约定“如遇国家税率政策调整时税金部分按新税率执行，不含税价不变，含税价随之调整”。（3）采购合同中如发生价外费用，则需要约定价外费用的总金额是否包含增值税，以及价外费用的开票事宜。

4、采购合同中必须明确什么时间开票

采购方取得发票才能实现抵扣权益和进行成本列支，而开具发票则是销售方要求购买方付款的重要筹码，因此关于先开票还是先付款实务中常有争议发生。

比如最高人民法院(2020)最高法民终341号，合同双方就开票和付款的先后顺序发生争议，一方要求付款，另一方以未开票进行抗辩，最高人民法院判决认为，合同未就开票和付款的履行先后顺序予以明确，原审被告主张其享有先履行抗辩权缺乏事实与法律依据，不予支持。

5、采购合同中必须明确发票无法使用是否涉及赔偿责任

根据税法规定，如果受票方取得的发票被认定为异常凭证，已经申报抵扣增值税进项税额的，除另有规定外，一律作进项税额转出处理。由此，将引发开票方是否涉及赔偿责任的争议。

比如杭州市中级人民法院（2019）浙01民终6876号判决书认为：买卖合同中，向买方开具真实有效可供依法抵扣税款的增值税专用发票，是卖方的法定义务。现因飓风公司开具增值税专用发票后未履行申报纳税义务，所开具的发票经主管税务机关列入异常扣税凭证范围，导致海康公司已抵扣的进项税额328928.44元被税务机关要求转出。海康公司不能依法享受抵扣税款产生的相应损失，是飓风公司未履行约定及法定义务造成，应由飓风公司承担赔偿责任。海康公司相应诉讼请求应予支持。

2、物资采购之专用设备采购

《企业所得税法实施条例》第一百条：税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。

举例：财税[2018]84号附件所列的建筑施工设备：序号73、附着升降脚手架全金属安全防护装置、附着升降脚手架防倾覆装置、附着升降脚手架防坠落装置、附着升降脚手架同步升降控制安全装置；序号74、集成式爬模防坠落装置、集成式爬模防倾覆装置、集成式爬模同步升降控制安全装置；序号75、施工升降机防坠落安全装置、施工升降机安全监控系统；序号76、高处作业吊篮安全锁装置；序号77、塔式起重机安全监控系统；序号78、升降式作业平台安全防护及门控系统。

特别提醒：财政部税务总局公告2024年第9号：企业在2024年1月1日至2027年12月31日期间发生的专用设备（节能节水、环境保护和安全生产专用设备）数字化、智能化改造投入，不超过该专用设备购置时原计税基础50%的部分，可按照10%比例抵免企业当年应纳税额。企业当年应纳税额不足抵免的，可以向以后年度结转，但结转年限最长不得超过五年。享受本公告规定的税收优惠政策，应事先制定专用设备数字化、智能化改造方案，相关资料留存备查。

四、用工管理和劳务分包合同

1、实名制用工的政策规定-建市【2019】18号

建市[2022]59号：自2022年8月2日起，将建市[2019]18号文第八条修改为：全面实行建筑工人实名制管理制度。建筑企业应与招用的建筑工人依法签订劳动合同，对不符合建立劳动关系情形的，应依法订立用工书面协议。

第十四条：建筑企业应依法按劳动合同或用工书面协议约定，通过农民工工资专用账户按月足额将工资直接发放给建筑工人。

《个人所得税法》规定：个人所得税以所得人为纳税人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。

国家税务总局2018年第61号公告规定，扣缴义务人向个人支付工资薪金所得应当依法办理全员全额扣缴申报。

建议：建筑企业与招用的建筑工人直接签订劳动合同，则该员工工资薪金所得在代扣代缴申报个税前，个税的纳税义务人应通过APP上传专项附加扣除信息，尽可能将拥有的真实合法的扣除权利全额填报。

2、农民工是否需要缴纳社保，如何规避风险

《社会保险法》第九十五条：进城务工的农村居民依照本法规定参加社会保险。

《社会保险法》第十条：职工应当参加基本养老保险，由用人单位和职工共同缴纳基本养老保险费。未在用人单位参加基本养老保险的非全日制从业人员，由个人缴纳基本养老保险费。

卫农卫发[2011]52号规定：进城务工的农民可以自愿选择参加新农合或者城镇职工基本医疗保险，但不得重复参加、重复享受待遇。

企业应对：（1）建筑劳务企业与以小时计酬为主的农民工签订非全日制用工合同——也就是建市[2022]59号的用工书面协议？非全日制用工，是指以小时计酬为主，劳动者在同一用人单位一般平均每日工作时间不超过四小时，每周工作时间累计不超过二十四小时的用工形式。如超过上述工作时间，可按加班处理。

企业应对：（2）建筑劳务企业（甲方）与以小时计酬为主的农民工（乙方）签订非全日制用工合同，合同中有关社保事项参考条款： ①企业（甲方）支付给员工（乙方）的劳动报酬中已包含甲方应为乙方缴纳的基本养老保险费、新农合费用，其中：工资___元、基本养老保险___元、新农合费用___元；应乙方要求，甲方按月（或年）支付社保补贴费用，社保补贴不是工资，是基于甲方将应缴纳给社保部门的费用折现支付给乙方。出现乙方或社保部门要求补缴社保等情形，乙方必须将甲方支付的社保补贴全部返还给甲方。 ②乙方个人应按照《社会保险法》第十条规定，自行缴纳基本养老保险；并将复印件上交企业留存；否则，由乙方个人自行承担相应责任。 ③乙方个人须将其已缴纳新农合的证明单交企业存档备查，否则，由乙方个人自行承担相应责任。 ④企业（甲方）应依照国家和地方规定，为员工（乙方）办理商业性工伤保险或承担工伤保险费，乙方在合同期内因工负伤或患职业病享受工伤保险待遇。

3、总包单位代发农民工工资过程中的个税及发票管理

《保障农民工工资支付条例》第三十一条：工程建设领域推行分包单位农民工工资委托施工总承包单位代发制度。分包单位应当按月考核农民工工作量并编制工资支付表，经农民工本人签字确认后，与当月工程进度等情况一并交施工总承包单位。施工总承包单位根据分包单位编制的工资支付表，通过农民工工资专用账户直接将工资支付到农民工本人的银行账户，并向分包单位提供代发工资凭证。

注意1：国税函[1996]602号文第三条规定：凡税务机关认定对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位和个人，即为扣缴义务人。因此，分包单位与所招用的农民工订立劳动合同，根据上述规定会出现虽然由总包单位代发工资，分包单位应当按月考核农民工工作量并编制工资支付表交给总包单位，分包单位对工资支付对象和支付数额拥有决定权，分包单位应是个人所得税代扣代缴义务人！注意2：总包单位代发（代为支付）的工资，应该是农民工的税后工资；注意3：分包单位与总包单位之间需要签订《农民工工资委托支付协议》；注意4：分包单位需要按合同约定向总包单位开具分包款的全额发票，总包单位需向分包单位提供已代发税后工资的银行流水凭证。

4、残疾人就业保障金优惠政策及运用

1、财政部公告2023年第8号：（1）用人单位安排残疾人就业比例达到1%（含）以上，但未达到所在地省、自治区、直辖市人民政府规定比例的，按规定应缴费额的50%缴纳残疾人就业保障金；用人单位安排残疾人就业比例在1%以下的，按规定应缴费额的90%缴纳残疾人就业保障金。（2）在职职工人数在30人（含）以下的企业，继续免征残疾人就业保障金。

2、企业安排残疾人就业达到本单位在职职工总数的1.5%，不用缴纳残保金；如果达不到这个标准，就要缴纳相应的残保金。

3、《残疾人就业保障金征收使用管理办法》中“用人单位在职职工，是指用人单位在编人员或依法与用人单位签订1年以上（含1年）劳动合同（服务协议）的人员。以劳务派遣用工的，计入派遣单位在职职工人数”。即：在残保金计算缴纳中，劳务派遣人员不计入用工单位，但计入劳务派遣公司。

4、讨论：临时工、退休返聘员工、非全日制劳动合同用工是否属于建筑企业在职职工人数？

5、建筑企业在各地都有分公司，每个分公司都不超30人，总分公司合计远超30人，分公司是否享受残保金优惠？总分机构原则上应该分别在各自所在地的税局申报缴纳残疾人就业保障金，分别享受残保金优惠。

五、佣金合同

1、新《民法典-合同编》关于佣金合同的形式

第九百六十一条：中介合同是中介人向委托人报告订立合同的机会或者提供订立合同的媒介服务,委托人支付报酬的合同。第九百一十九条：委托合同是委托人和受托人约定,由受托人处理委托人事务的合同。注意：新《民法典》将“居间合同”改为“中介合同”。

提醒：收取（或支付）佣金应按照《民法典-合同编》的规定，双方可签订“中介合同”。《民法典-合同编》第九百六十三条：中介人促成合同成立的，委托人应当按照约定支付报酬。中介人促成合同成立的，中介活动的费用，由中介人负担。第九百六十五条：委托人在接受中介人的服务后，利用中介人提供的交易机会或者媒介服务，绕开中介人直接订立合同的，应当向中介人支付报酬。注意：上述“报酬”也称之为“佣金”。

2、企业作为支付佣金方的会计处理

新收入准则第二十八条：增量成本，是指企业不取得合同就不会发生的成本（如销售佣金等）。企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产；但是，该资产摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益。

即：“合同取得成本”就是没有合同，就不会发生的成本。也就是取得合同之前发生的成本。

新收入准则第二十八条要求企业可将与合同取得直接相关的增量成本进行资本化，这是旧准则所没有的全新规定。

考虑到建筑合同履约期限较长时（一般超过1年），按照新准则规定应当将发生的销售佣金先进行资本化，通过“合同取得成本”这一全新科目进行归集：借：合同取得成本贷：银行存款（应付账款）等，作为一项资产进行核算，并随履约进度确认会计收入时，再分期摊销进入 “销售费用”科目。借：销售费用贷：合同取得成本。

3、企业作为支付佣金方的企业所得税处理

企业所得税法规并没有类似“合同取得成本”的规定，通常情况下要求对销售佣金等类似的支出进行费用化处理，在发生时作为费用税前扣除且规定扣除限额。

根据财税[2009]29号文规定，企业计算佣金和手续费限额的基数，按与具有合法经营资格中介服务机构或个人所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额税前扣除。

注意：如发生超限额的佣金或佣金凭证不合规，则税会形成永久性差异。如取得佣金发票等合法扣除凭证且不超限额，但因为适用新会计准则，佣金作为“合同取得成本”科目的归集和摊销，将会形成一项时间性税会差异。即所得税汇缴时“先调减、后调增”。

案例：“城建发展”（600266）2020年上半年年报分析经公司第七届董事会第三十五次会议审批通过，公司自2020年1月1日开始执行新收入准则，根据新旧准则衔接规定，公司调增“合同取得成本”科目99,627,673.27元，调增“递延所得税负债”科目24,906,918.34元，调增未分配利润68,611,571.63元，调增少数股东权益6,109,183.40元。不涉及其他科目调整，对可比会计信息不予调整。

4、问题讨论

新《民法典》将“居间合同”改为“中介合同”，企业与中间人签订中介合同，支付的报酬被认定为“佣金”，那么如果企业与中间人签订的不是居间合同，是否可以规避佣金扣除比例限制问题？

新《民法典》第一百六十五条——代理合同？

新《民法典》第九百一十九条——委托合同？

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