租赁内容讲解思维导图
U6122607105
2026-06-06
租赁
选择权
租期重估
科目设置
租赁准则涵盖选择权评估租期及科目设置
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含义：是指在一定期间内，出租人将资产的使用权让与承租人以获取对价的合同
租赁的识别
如果合同一方让渡了在一定期间内控制一项或多项已识别资产使用的权利以换取对价，则该合同为租赁或包含租赁
一项租赁，应当包含三项要素
存在一定期间
也可以表述为已识别资产的使用量
存在已识别资产
对资产的指定
已识别资产通常由合同明确指定，也可以在资产可供客户使用时隐形指定
物理可区分
如果资产的部分产能在物理上可区分，则属于已识别资产
如果资产的某部分产能与其他部分在物理上不可区分（光缆的部分容量），则该部分不属于已识别资产，除非其实质上代表该资产的全部产能，从而使客户获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益的权利。
资产供应方向客户转移对已识别资产使用权的控制
实质性替换权：如果资产供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权，即使合同已对资产进行指定，则该资产也不属于已识别资产
同时符合下列条件时，表明资产供应方拥有资产的实质性替换权
资产供应方拥有在整个使用期间替换资产的实际能力（客户无法阻止且替换资产易于获得）
资产供应方通过行使替换资产的权利将获得经济利益（收益＞成本）
企业应当在各潜在单独租赁部分（如可单独使用的资产）的层面评估资产供应方的替换方的替换权是否为实质性权利，并注意右述事项
企业在评估资产供应方的替换权是否为实质性权利时，应基于合同开始日的事实和情况，而不应考虑在合同开始日企业认为不可能发生的未来事件，例如
未来某个客户为使用该资产同意支付高于市价的价格
引入了在合同开始日尚未实质开发的新技术
客户对资产的实际使用或资产实际性能与在合同开始日认为可能的使用或性能存在重大差异
应考虑资产供应方是否在整个使用期间都具有替换资产的实际能力，并能通过行使替换资产的权利获得经济利益。
如果合同仅赋予资产供应方在特定日期或者特定事件发生日或之后拥有替换资产的权利或义务，考虑到资产供应方没有在整个使用期间替换资产的的实际能力，资产供应方的替换权不具有实质性。
例如，资产供应方在资产运行结果不佳或者进行技术升级的情况下，因修理和维护而替换资产的权利或义务不属于实质性替换权
企业难以确定资产供应方是否拥有实质性替换权的，应视为资产供应方没有对该资产的实质性替换权
客户是否控制已识别资产使用权的判断
1.客户是否有权获得因使用资产所产生的几乎全部经济利益（在约定的客户权力范围内）
2.客户是否有权主导资产的使用（存在右述情形之一的，可视为客户有权主导对已识别资产在整个使用期间的使用）
客户有权在整个使用期间主导已识别资产的使用目的和使用方式
已识别资产的使用目的和使用方式在使用期间前已预先确定，并且客户有权在整个使用期间自行或主导他人按照其确定的方式运营该资产，或者客户设计了已识别资产（或资产的特定方面）并在设计时已预先确定了该资产在整个使用期间的使用目的和使用方式
对于在合同中预先确定关于资产使用目的和使用方式相关决策的，企业应当考虑该做法的目的是对客户使用资产的范围做出限定，还是对客户在整个使用期间与改变资产的使用目的和使用方式相关的决策权做出限定。
如果仅是对客户使用资产的范围作出限定的，该限定不妨碍客户获得主导资产使用的权利
例如，合同可能包含一些旨在保护资产供应方在已识别资产中的权益、保护资产供应方的工作人员或者确保资产供应方不因客户使用租赁资产而违反法律法规的条款和条件。这些权利虽然对客户使用资产权利的范围作出了限定，但是其本身不足以否定客户拥有主导资产使用的权利
企业应当在合同开始日评估合同是否为租赁或包含租赁。除非合同条款或条件发生变化，否则企业无需在合同开始日后重新评估合同是否为租赁或者是否包含租赁
租赁的分拆与合并
租赁的分拆
合同中同时包含多项单独租赁的，承租人和出租人应当将合同予以分拆，并分别各项单独租赁进行会计处理
同时符合右述条件，使用已识别资产的权利构成合同中的一项单独租赁
承租人可从单独使用该资产或将其与易于获得的其他资源一起使用中获利
该资产与合同中的其他资产不存在高度依赖或高度关联关系
合同中同时包含租赁和非租赁部分的，承租人和出租人应当将租赁和非租赁部分进行分拆
另须注意的是，出租人可能要求承租人承担某些款项，却并未向承租人转移商品或服务。
例如，出租人可能将管理费或与租赁相关的其他成本计入应付金额，但并未向承租人转移商品或服务。此类应付金额不构成合同中单独的组成部分，而应视为总对价的一部分分摊至单独识别的合同组成部分
承租人的处理
在分拆合同包含的租赁和非租赁部分时，承租人应当按照各项租赁部分单独价格及非租赁部分的单独价格之和的相对比例分摊合同价格
租赁和非租赁部分的相对单独价格，应当根据出租人或类似资产供应方就该部分或类似部分向企业单独收取的价格确定
如果可观察的单独价格不易于获得，承租人应当最大限度地利用可观察的信息估计单独价格
为简化处理，承租人可以按照租赁资产的类别选择是否分拆合同包含的租赁和非租赁部分。承租人选择不分拆的，应当将各租赁部分及与其相关的非租赁部分分别合并为租赁，按照新租赁准则进行会计处理。
但是对于应分拆的嵌入衍生工具，承租人不应将其与租赁部分合并进行会计处理
出租人的处理
在分拆合同包含的租赁和非租赁时，出租人应当根据收入准则关于交易价格分摊的规定分摊合同对价
面对多项单独租赁，出租人应当分拆
租赁的合并
企业与同一交易方或其关联方在同一时间或相近时间订立的两份或多份包含租赁的合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理
该两份或多份合同基于总体商业目的而订立并构成一揽子交易，若不作为整体考虑则无法理解其总体商业目的
该两份或多份合同中的某份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况
该两份或多份合同让渡的资产使用权合起来构成一项单独租赁
两份或多份合同合并为一份合同进行会计处理的，仍然需要区分该一份合同中的租赁部分和非租赁部分
租赁期
是指承租人有权使用租赁资产且不可撤销的期间
承租人有续租选择权，即有权选择续租该资产，且合理确定将行使该选择权的，租赁期还应当包含续租选择权涵盖的期间
承租人有终止租赁选择权，即有权选择终止租赁该资产，但合理确定将不会行使该选择权的，租赁期应当包含终止租赁选择权涵盖的期间
租赁开始日
是指租赁合同签署日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者
租赁期开始日
是指出租人提供租赁资产使其可供承租人使用的起始日期。
租赁期自租赁期开始日计算。
租赁协议中对起租日或租金支付时间的约定，并不影响租赁期开始日的判断
租赁期包含出租人给予承租人的免租期
不可撤销期间
即可强制执行合同的期间
当承租人和出租人双方均有权在未经另一方许可的情况下终止租赁，且所受惩罚不重大时，该租赁不再可强制执行
如果只有承租人有权终止租赁，则在确定租赁期时，企业应将该项权利视为承租人可行使的终止租赁选择权予以考虑
如果只有出租人有权终止租赁，则该租赁的不可撤销期间包括终止租赁选择权所涵盖的期间
注意：“所受惩罚不重大”的判断，企业除考虑终止合同的罚款外，还应当考虑与合同相关的其他经济因素，如弃置或拆卸租赁资产改良的成本等。
例如，在合同无明确终止期限、企业可连续续租直至合同一方通知终止租赁的情况下，如果企业预期在合同可终止日之后继续使用不可拆除的重大租赁资产改良，则其终止租赁可能面临的惩罚并不重大，此时企业应考虑合同是否至少在租赁资产改良的预计使用期间是可强制执行的
续租选择权和终止租赁选择权
在租赁期开始日，企业应当评估承租人是否合理确定将行使续租或购买租赁资产的选择权，或者将不行使终止租赁选择权
需要考虑的因素包括但不限于右述方面：
1.与市价相比，选择权期间的合同条款和条件
2.合同期内重大租赁资产改良
3.与终止租赁相关的成本
4.租赁资产对承租人运营的重要程度
5.与行使选择权相关的条件及满足相关条件的可能性
购买选择权的评估方式应与续租选择权或终止租赁选择权的评估方式相同，购买选择权在经济上与将租赁期延长至租赁资产全部剩余经济寿命的续租选择权类似
对租赁期和购买选择权的重新评估
发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使相应选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使续租选择权、购买选择权或不行使终止租赁选择权进行重新评估，并根据重新评估结果修改租赁期
可控范围内的重大事件或变化包括但不限于下列情形
在租赁期开始日未预计到的重大租赁资产改良
在租赁期开始日未预计到的租赁资产的重大改动或定制化调整
承租人做出的与行使或不行使选择权直接相关的经营决策
如果不可撤销的租赁期间发生变化，企业应当修改租赁期
在租赁期开始日，企业应当基于既有相关事实和情况判断可强制执行合同的期间以及是否存在实质续租、终止等选择权以合理确定租赁期，其他相关会计估计应与此一致。
例如，与该租赁相关的租赁资产改良支出、初始直接费用等的摊销期限应当与租赁期保持一致
承租人的会计处理
在租赁期开始日，承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债，但是应用简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外
科目设置
使用权资产
承租人持有的使用权资产的原价
使用权资产累计折旧
使用权资产减值准备
租赁负债
租赁付款额
承租人尚未支付的租赁付款额（本利和）
未确认融资费用
承租人尚未支付的租赁付款额与其现值的差额
初始计量
租赁负债的初始计量
租赁负债：应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量
租赁付款额
固定付款额及实质固定付款额
存在租赁激励的，扣除租赁激励等相关金额
租赁激励：是指出租人为达成租赁向承租人提供的优惠，包括出租人向承租人支付的与租赁有关的款项、出租人为承租人偿付或承担的成本等。存在租赁激励的，承租人在确定租赁付款额，应扣除租赁激励相关激励
实质固定付款额：是指在形式上可能包含变量但实质上无法避免的付款额。常见情形包括：
承租人有多套付款额方案，但其中仅有一套是可行的。在此情况下，承租人应采用该可行的付款额方案作为租赁付款额
承租人有多套可行的付款额方案，但必须选择其中一套。在此情况下，承租人应采用总折现金额最低的一套作为租赁付款额
取决于指数或比率的可变租赁付款额
可变租赁付款额，是指承租人为取得在租赁期内使用租赁资产的权利，而向出租人支付的因租赁期开始日后的事实或情况发生变化（而非时间推移）而变动的款项
市场比率或指数
计入可变租赁付款额
承租人源自租赁资产的绩效
计入当期损益
租赁资产的使用
计入当期损益
购买选择权的行权价格（前提：承租人将合理确定行使该选择权）
如果承租人合理确定将行使购买租赁资产的选择权，则租赁付款额中应包含购买选择权的行权价格
行使终止租赁选择权需支付的款项（前提：租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权）
如果承租人合理确定将行使终止租赁选择权，则租赁付款额中应包含行使终止租赁选择权需支付的款项，并且租赁期不应包含终止租赁选择权涵盖的期间
根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项
担保余值，指与出租人无关的一方向出租人提供担保，保证在租赁结束时租赁资产的价值至少为某指定的金额。
如果承租人提供了对余值的担保，则租赁付款额应包含该担保下预计应支付的款项，它反映了承租人预计将支付的金额，而不是承租人担保余值下的最大敞口
未担保余值，是指租赁资产余值中，出租人无法保证能够实现或仅由与出租人有关的一方予以担保的部分
承租人向出租人支付的款项中包含增值税的，该增值税不属于租赁付款额的范畴，不应纳入租赁负债和使用权资产的计量
出租人为确保承租人履行合同相关义务收取租赁保证金的，该租赁保证金不属于承租人的租赁付款额，承租人应将其作为单独的资产进行会计处理
折现率
在计算租赁付款额的现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率：
无法确定租赁内涵利率的，应当采用增量借款利率作为折现率
租赁内涵利率：指出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和=租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率
初始直接费用：是指为达成租赁所发生的增量成本，如佣金、印花税等
承租人增量借款利率：是指承租人在类似经济环境下为获得与使用权资产价值接近的资产，在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率。该利率与右述事项相关
a 承租人自身情况，即承租人的偿债能力和信用状况
b“借款”的期限，即租赁期
c“借入”资金的金额，即租赁负债的金额
d“抵押条件”，即租赁资产的性质和质量
e 经济环境，包括承租人所处的司法管辖区、计价货币、合同签订时间等
使用权资产的初始计量
使用权资产：指承租人可在租赁期内使用租赁资产的权利。在租赁期开始日，承租人应当按照成本对使用权资产进行初始计量，成本包括右述：
租赁负债的初始计量金额
在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额;存在租赁激励的，应扣除已享受的租赁激励相关金额
承租人发生的初始直接费用
承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本的现值（按或有事项准则处理）。
前述成本属于为生产存货而发生的，应按照存货准则的相关规定进行会计处理
承租人发生的租赁资产改良支出不属于使用权资产，应当计入“长期待摊费用”科目
后续计量
租赁负债的后续计量
租赁期开始日后，承租人应当按以下原则对租赁负债进行后续计量：
1.确认租赁负债的利息时，增加租赁负债的账面金额
借：财务费用——利息费用
贷：租赁负债——未确认融资费用
2.支付租赁付款额时，减少租赁负债的账面金额
借：租赁负债——租赁付款额
贷：银行存款
3.因重估或租赁变更等原因导致租赁付款额发生变动时，重新计量租赁负债的账面价值
承租人应当按照固定的周期性利率计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，并计入当期损益。但按照其他准则规定应当计入相关资产成本的，从其规定。
此处的周期性利率，是指承租人对租赁负债进行初始计量时所采用的折现率，或者因租赁付款额发生变动或因租赁变更而需按照修订后的折现率对租赁负债进行重新计量，承租人所采用的修订后的折现率。
租赁负债的重新计量
在租赁期开始日后，当发生右述四种情形时，承租人应当按照变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债，并相应调整使用权资产的账面价值。使用权资产的账面价值已调减至0，但租赁负债仍需进一步调减的，承租人应当将剩余金额计入当期损益等
实质固定付款额发生变动
如果租赁付款额最初是可变的，但在租赁期开始日后的某一时点转为固定，那么，在潜在可变性消除时，该付款额成为实质固定付款额，应纳入租赁负债的计量中。承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。承租人采用的折现率不变。
担保余值预计的应付金额发生变动
该金额发生变动的，按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。承租人采用的折现率不变
用于确定租赁付款额的指数或比率发生变动
在租赁期开始日后，因浮动利率的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。承租人应采用反映利率变动的修订后的折现率进行折现
在租赁期开始日后，因用于确定租赁付款额的指数或比率（浮动比率除外）的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。承租人采用的折现率不变
购买选择权、续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化
发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使上述选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使相应选择权进行重新评估。评估结果发生变化的，承租人按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。
如果不在承租人可控范围之内，则无须重新计量租赁负债
承租人采用的修订后的折现率：
优先采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为折现率
无法确定的，应采用重估日的承租人的增量借款利率作为折现率
使用权资产的后续计量
租赁变更的会计处理
是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更，包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权，延长或缩短合同规定的租赁期等。
租赁变更生效日是指双方就租赁变更达成一致的日期
租赁变更
作为一项单独租赁处理
租赁发生变更且同时符合右述条件的，承租人应当将该租赁变更作为一项单独租赁进行会计处理
该租赁变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围
增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当
未作为一项单独租赁处理
在租赁变更生效日，承租人应当按照本准则有关租赁分拆的规定对变更后合同的对价进行分摊
按照本章有关租赁期的规定确定变更后的租赁期
并采用变更后的折现率对变更后的租赁付款额进行折现，以重新计量租赁负债
承租人采用的变更后的折现率：
优先采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为折现率，无法确定的，应当采用重估日的增量借款利率
租赁负债调整的影响
租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的，承租人应当调减使用权资产的账面价值，以反映租赁的部分终止或完全终止。
承租人应将部分终止或完全终止租赁的相关利得或损失计入当期损益
其他租赁变更，承租人应当相应调整使用权资产的账面价值
租赁变更导致租赁期缩短至1年以内的，承租人应当调减使用权资产的账面价值，部分终止租赁的相关利得或损失计入“资产处置损益”科目
企业不得该按短期租赁进行简化处理或追溯调整
短期租赁和低价值资产租赁
付款额设定为可变租赁付款额，但该可变条款几乎不可能发生，没有真正的经济实质
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